جودة تقارير المراجعه

أولا :مفهوم جودة المراجعة :
تتعدد مفاهيم جودة المراجعة وفقا لتعدد الأطراف المعنية فى بيئة المراجعة ,ويساعد تحديد مفهوم المراجعة على الحد من التباين فى مستويات إدراك كافة الأطراف المعنية لجودة المراجعة فكل طرف فى بيئة المراجعة له مفهوم خاص للجودة , حيث ينظر مستخدمى القوائم المالية لجودة المراجعة من ناحية مستوى الإشباع الذى يحصلون عليه من الخدمة لتلبية احتياجاتهم , بينما المراجعون إلى جودة المراجعة من زاوية مستوى العمل الذى يقومون به وفقا للمعايير المهنية , و يمكن التمييز بين مستويين أساسين للجودة هما :
المستوى الأول : المفهوم النظري لجودة المراجعة :
يشير الباحثين و المنظمات المهنية على أن الجودة هى مجموعة الخصائص التى تشبع إحتياجات العملاء سواء كان المنتج سلعا مادية أو خدمات .
و يعرف البعض الجودة بأنها : مجموعة من الصفات و الخصائص الكلية للمنتج أو الخدمة التى تكشف عن مقدرتها على إشباع حاجات معينة .
ويعرف " Juran " الجودة بأنها : مدى ملائمة المنتج أو الخدمة على إشباع رغبات المستخدم.و حيث أن المراجعة خدمة تقدم منتجا مميزا لمستخدمى القوائم المالية , لذلك ينطبق عليها مفهوم جودة المنتجات كأساس لوضع تعريف عام لجودة المراجعة , لذلك يمكن القول أن " جودة المراجعة المالية " هى خصائص الرأى الفنى للمراجع التى تشبع إحتياجات مستخدمي القوائم المالية فى حدود المعايير المهنية لمهنة المراجعة.

المستوى الثانى :المفهوم المهنى لجودة المراجعة :
يمكن فى هذا الصدد التمييز بين ثلاثة مداخل هى :
1. المدخل المهنى لمفهوم جودة المراجعة: تتبنى المنظمات المهنية هذا المدخل الذى يقوم على ربط جودة أداء المراجعة بدرجة التزام المراجع المعايير المهنية التى وضعتها هذه المنظمات لأن معايير المراجعة المتعارف عليها GAAS وضعت لضمان الحد الأدنى من جودة أداء المراجع ,لذلك يجب أن يرتبط الإلتزام بالمعايير إيجابيا مع جودة أداء و تنفيذ عملية المراجعة ,حيث أن برنامج مراجعة الجودة يدقق فى مدى إلتزام مكاتب المراجعة بالمعايير المهنية فى أدائهم لعمليات المراجعة .
و بالإضافة إلى المنظمات المهنية هناك العديد من الباحثين الذين تبنوا هذا المدخل حيث يعرف أحد الباحثين جودة المراجعة بأنها: خدمات المراجعة الجيدة التى تؤدى وفقا لمعايير و لإرشادات المراجعة و كذلك وفقا لقواعد السلوك و العرف المهنى ,وأيد آخرون هذا المدخل حيث يروا أن جودة أداء المراجعة تعنى أداء العمل بالمستوى المحدد طقا للقواعد و المعايير المهنية المختلفة , إلا أن معايير المراجعة المتعارف عليها GAAS جاءت عامة ونادرا ما تناول بالتحديد المشاكل التى تظهر فى كل مستويات اداء عملية المراجعة ولذلك يلعب الحكم الشخصى للمراجع دورا جوهريا فى تطبيق المعايير على مستويات الأداء .كذلك يعتبر تحديد الإلتزام بالمعايير أمرا حكميا لمراجعى الجودة , حيث جرى العرف على إستخدام قاعدة المراجع المهنى الرشيد للحكم على درجة الإلتزام بمعايير المراجعة و من ثم مستوى الجودة , و هذه القاعدة ربما كانت السبب وراء تدخل القضاء و الجهات التشريعية فى تقدير جودة المراجعة باستخدام معايير و تفسيرات خاصة بهم .
2. المدخل التشغيلى لمفهوم جودة المراجعة:يقوم بأداء عملية المراجعة فريق من المهنين يتكون من مجموعة مراجعين مهنين و فنين يقومون بتنفيذ إختبارات المراجعة و جمع الأدلة , و يتم الحكم على الجودة على أساس مدى الإلتزام بالخطط و البرامج و الموازنات الزمنية لتنفيذ عملية المراجعة , و من ثم تحقق الجودة التشغيلية إذا تم الإلتزام بالخطط الموضوعة و البرامج التفصيلية للعمل و الموازنات التى توضج الحدود الزمنية و المالية لتنفيذ عملية المراجعة .
3. مدخل إكتشاف الأخطاء و الغش كأداة لقياس مفهوم جودة المراجعة: و يشير هذا المدخل إلى الجودة التشغيلية فى المراجعة بدرجة إكتشاف المراجع للأخطاء والمخالفات التى قد توجد بالقوائم المالية, فقد عرف "De Angelo" الجودة بأنها : إحتمال قيام المراجع بإكتشاف الخطاء و المخالفات بالقوائم المالية و التقرير عنها .
٭٭ و مما سبق يتضح أنه لا توجد فروق جوهرية بين المداخل الثلاثة لمفهوم جودة المراجعة لأن الإلتزام بالمعايير المهنية (المدخل الأول) أثناء تنفيذ عملية المراجعة يتطلب التخطيط ووضع البرامج و الموازنات المالية والزمنية لعملية المراجعة, وان يتولى الاشراف والتنفيذ مراجعون مؤهلون مستقلون ويبذلون المهارة والالتزام بما جاء فى الخطط والبرامج والموازنات الموضوعة(المدخل الثانى )ومحصلة ذلك يضمن بشكل معقول اكتشاف الاخطاء والمخالفات الجوهرية الموجودة بالقوائم المالية (المدخل الثالث ), ولكن ركز المدخل الأول على الضوابط المهنية لتنفيذ عمليات المراجعة بينما ركز المدخل الثانى على الضوابط التشغيلية التى يضعها المراجع المسئول عن عملية المراجعة , أما المدخل الثالث فركز على الهدف التقليدى لعملية المراجعة و هو الكشف و التقرير عن الأخطاء و المخالفات الجوهرية .

خامسا: العوامل المؤثرة على جودة المراجعة :
1. درجة دقة التقديرات المحاسبية :
يقوم المحاسب بقياس و عرض الأحداث المالية وفق مبادئ المحاسبة المتعارف عليها , و أثناء العمل يلجأ المحاسب إلى الأحكام و التقديرات الشخصية , كما أن مبادئ المحاسبة المتعارف عليها تستند إلى فروض و طرق بديلة للقياس لكل منها نتائج مختلفة , ولذلك فإن القوائم المالية ما هى إلا قياسا تقريبا للأحداث المالية يبعد عن الحقيقة بمقدار إختلاف الأحكام و التقديرات الشخصية للمحاسب , و عليه يجب ألا يتوقع المراجعون ومستخدمى القوائم المالية أن أرصدة الحسابات تعبر عن الدقة المطلقة , فالمحاسبة بها تقديرات عديدة تحول دون توقع الدقة المطلقة و يؤكد ذلك مفهوم الأهمية النسبية الذى يؤدى إلى شئ من عدم الدقة و التجاوز عن بعض الأخطاء البسيطة عند إعداد القوائم المالية.
2. المعقولية Reasonableness :
وفقا لمفهوم المعقولية ليس مطلوبا من المراجع أن يقدم تأكيدا مطلقا بدقة و سلامة القوائم المالية و خلوها من كافة الأخطاء و المخالفات و الغش, بل عليه أن يقدم تأكيدا معقولا بأن القوائم المالية خالية من الأخطاء والمخالفات الجوهرية ,ويتضح ذلك من استبدال عبارة "صحيح وحقيقى True Correct" بعبارة "عرضت بشكل عادل Fairly presented" عند التعبير بالرأى عن القوائم المالية .
و يؤثر مفهوم الأهمية النسبية و الخطرMateriality & Relative Risk و الموازنة بين التكلفة و العائد فى تقدير مستوى معقولية أداء المراجع, فالبنود ذات الأهمية النسبية الكبيرة أو التى يحوطها مخاطر عالية تحتاج إلى الحصول على مستوى أعلى من التحقق حتى يكون المراجع معقولا فى إختباراته و إستنتاجاته .
و يخضع تقدير مستوى المعقولية للحكم الشخصى للمراجع حسب كل حالة على حده لأنه ليس هناك مستوى معين متفق علية للمعقولية,و من ثم تشكل المعقولية قيدا يحول دون إعطاء تأكيد مطلق من قبل المراجع بدقة القوائم المالية .


3. التكلفة التنافسية:
هى التكلفة التى تطلبها مكاتب مكاتب المراجعة مقابل مستوى معين من الجودة على فرض وجود المنافسة فى سوق المراجعة , لذلك جب أن تكون مكاتب المراجعة فعالة تكاليفيا Cost Efficient لكى تحافظ على عمليات المراجعة .
4. طبيعة مهنة المراجعة :
تحتم مهنة المراجعة على المراجع أن يرتفع فوق مصالح عملائه و يبذل ما إستطاع من جهد المحافظة على إستقلاله و مقاومة أى ضغوط عليه من جانب عملائه , كما أن الخدمة التى يقدمه المراجع يتعدى نفعها أو ضررها العميل الذى تربطه به علاقة تعاقدية إلى كافة مستخدمى القوائم المالية , كما أن المراجع لا يستطيع إخفاء حقيقة علمها أثناء فحصه حتى لو كانت فى غير صالح عميله كما أنه لا يستطيع أن يبدى رأيا يخالف إعتقاده الشخصى فى مدى صدق حسابات و دفاترعملية بناء على الأدلة التى حصل عليها .
و مما سبق يمكن القول بأن جودة الممارسة المهنية لمكاتب المراجعة تعتمد على تطبيق معايير المراجعة المتعارف علها GAAS على كل عملية مراجعة تقوم بها لأن معايير المراجعة المتعارف علها تمثل ما يجب على المراجع إتباعه فى جميع الأحوال و تعبر عن مدى الجودة المطلوبة منه عند أدائه لمختلف العمليات الموكله إليه , و يرى O.Keefe أن معايير المراجعة المتعارف عليها وجدت لضمان الحد الأدنى من الجودة ومن ثم فإن العوامل التى تفسر الجودة تفسر أيضا الإلتزام بالمعايير , و قد إعتبر Ronnen معايير المراجعة المتعارف عليها GAAS معايير لجودة المراجعة .
و نظرا لأن معايير المراجعة المتعارف عليها يعترف بها كمقاييس لجودة المراجعة فأنه يمكن القول أن جودة ممارسة مكاتب المراجعة تتوقف – لهذا السبب- على تطبيق معايير المراجعة المتعارف عليها على كل عملية مراجعة ,و الرقابة على الجودة هى الأداه التى تستخدمها مكاتب المراجعة للتحقق من أن معايير المراجعة المتعارف عليها تتطبق على كل عملية مراجعة و تدل نتائج الدراسة التى قام بها Malone & Roberts أن قوة إدراك المراجعين لإجراءات مراجعة و رقابة أداء مكاتبهم ترتبط عكسيا بحدوث السلوكيات التى تخفض جودة المراجعة , لذلك تعتبر معايير الرقابة على الجودة جزءا من معايير تحقيق جودة المراجعة.

كما يمكن أيضا يعرض هذا الجزء العوامل المؤثرة على جودة المراجعة مبوبة فى ثلاث مجموعات كمايلى:
• عوامل مرتبطة بمكتب المراجعة.
• عوامل مرتبطة بفريق عمل المراجعة.
• عوامل مرتبطة بالمنشأة محل المراجعة.

أولآ:العوامل الموثرة على جودة المراجعة والمرتبطة بمكتب المراجعة:
1. حجم مكتب المراجعة:
هو الاكثر استخدامآ لقياس جودة المراجعة وتشير العديد من الدراسات ٳلى وجود علاقة ايجابية بين جودة المراجعة وحجم منشأة المراجعة، فكلما كبر حجم منشأة المراجعة كلما قلت الحوافز لدى المراجع للتصرف بصورة انتهازية ومن ثم يتحسن مستوى جودة المراجعة.
واشارت بعض الدراسات ٳلى أن حجم مكتب المراجعة يقاس بعدد عملائة ، وأن منشآت المراجعة التى تتميز بكثرة عملائها تتعرض ومن ثم فٳنها تسعى ٳلى تحسين جودة عملية المراجعة ،كما أن مكاتب المراجعة التى تتمتع بحصة اكبر فى سوق الراجعة تعتبر اكثر جودة.
2. سمعة مكتب المراجعة:
يقصد بسمعة مكتب تداول اسمه بين العملاء على أنه يقدم خدمات ذات جودة مميزة ،وفى هذا الأطار توصلت العديد من الدراسات ٳلى وجود علاقة طردية بين سمعة مكتب المراجعة وجودة المراجعة.
- هناك العديد من العوامل المكونة لسمعة مكتب المراجعة:
• الالتزام بالمعايير المهنية.
• مدة عمل المكتب.
• الدعاوى القضائية المرفوعة ضد مكتب المراجعة.
• شخصية صاحب المكتب.
3. المنافسة بين مكاتب المراجعة:
- هناك تعارض فى النتائج التى توصلت ٳليها الدراسات السابقة:
• هناك بعض الدراسات التى تيد وجود علاقة ايجابية بين المنافسة وجودة المراجعة، وقد برت هذه الدراسات النتائج التى توصلت ٳليها بأن مكاتب المراجعة أصبحت أكثر حاجة لتقديم خدمات ذات جودة عالية أفضل فى ظل المنافسة.
• هناك بعض الدراسات التى تؤيد وجود علاقة سلبية بين المنافسة وجودة المراجعة حيث توصلت بعضها ٳلى أن المنافسة بين مكاتب المراجعة تعد احد العوامل المسببة لخفض جودة المراجعة،وذلك من خلال أثرها على موازنة الوقت وبالتالى اختصار برنامج المراجعة وحذف الكثير من الأجراءات.

4. ارتباط المكتب بمكتب عالمى:
- تقدم مكاتب المراجعة الكبار مراجعة ذات جودة عالية مقارنة بمكاتب المراجعة الآخرى ويرجع ذلك للعديد من العوامل:
• امتلاك هذه المكاتب مزايا تكنولوجية تفوق غيرها.
• وجود التدريب المتخصص.
• وجود رقابة على جودة الاداء.
• خضوع هذه المكاتب لبرنامج فحص القرين.
لذلك يتضح اهمية تشجيع مثل هذا التوجية للارتباط بمكاتب عالمية مما ينعكس على جودة المراجعة.
5. التزام مكتب المراجعة بالمعايير المهنية:
- لقد اتضح أن التزام مكتب المراجعة بالمعايير المهنية يعمل على زيادة جودة المراجعة وهناك خصائص تندرج تحت خاصية الالتزام بالمعايير المهنية:
• توافرالامانة والنزاهة والحيادية فى مكتب المراجعة.
• استقلال مكتب المراجعة .
• تقويم نظام الرقابة الداخلية.
• التخطيط لعملية المراجعة.
6. قبول العملاء والاستقرارمعهم:
يجب أن يقوم مكتب المراجعة بتقييم كل عميل قبل قبول النعاقد معة، وتفادى الارتباط بعملاء تنقصهم الأمانة والاستقامة ،وذلك بٳتباع العديد من الوسائل منها:
الاطلاع على القوائم المالية للفترات السابقة.
مناقشة الحاجة ٳلى المراجعة مع العميل نفسة.
الاتصال بالمراجع السابق.
الاتصال بالجهات التى تتعامل مع العميل حاليآ وفيما مضى كالبنوك والمحامين وجهات الائتمان المختلفة.

7.طول مدة ارتباط المراجع:
يقصد بمدة الارتباط هذه عدد السنوت التى يقوم المكتب خلالها بمراجعة القوائم المالية للمنشأة محل المراجعة . وقد توصل بعض الباحثين ٳلى أن هناك علاقة طردية بين طول مدة ارتباط المراجع وجودة المرراجعة حيث ان طول فترة ارتباط المراجع تولد الخبرة لدى المراجع بالمنشأة الخاضعة للمراجعة مما ينعكس على كفاءة وجودة عملية المراجعة.
8. أتعاب عملية المراجعة:
توصلت بعض الدراسات ان كلما زاد حجم الشركة الخاضعة لعملية المراجعة وقوتها المالية كان ذلك مؤشر لزيادة الاتعاب المدفوعة للمراجع مما قد يؤثر على استقلال المراجع حيث يكون متخوفآ من عملية تغييرة بمراجع آخر.
فى حين اشارت العديد من الدراسات ٳلى وجود علاقة طردية بين أتعاب عملية المراجعة وجودتها حيث توصلت ٳلى أن الاتعاب المنخفضة تعد أحد أسباب انخفاض جودة المراجعة.

9.تخصيص المراجعين على مهام المراجعة:
اكدت (AICPA) على اهمية تخصيص الماجعين على مهام المراجعة على جودة عملية المراجعة ،وهذا مؤشر على اهمية هذا العامل وتأثيره الكبير على جودة المراجعة وتوصلت بوجود علاقة ايجابية بين هذا العامل وبين جودة المراجعة .
حيث أشارت بعض الدارسات ٳلى أن تخصيص المراجعين على وظائف ومهام المراجعة يعتبر أحد خصائص جودة المراجعة المتعلقة بعامل ارتباط مكتب المراجعة بمعايير الرقابة على الجودة ،كما أن الاهتمام باختيار المراجع المناسب للمهنة يعد أحد مقومات تحسين جودة المراجعة.
10. تقديم مكتب المراجعة للخدمات الاستشارية لعميل المراجعة:
- هناك رأيين توصلت لهما الدراسات السابقة:
٭الخدمات الاستشارية للشركة يؤثر بالسلب على استقلال المراجع مما يسبب انخفاض جودة المراجعة
٭المراجع الذى يقوم بتقديم الخدمات الاستشارية لنفس العميل يؤدى الى تعميق المعرفة لديه بمنشأة العميل ومن ثم تؤدى الى ارتفاع جودة المراجعة.

ثانيا: العوامل المؤثرة على جودة عملية المراجعة والمرتبطة بفريق عمل المراجعة:
- وفى هذا الجانب يمكن الحديث عن كل من العوامل التالية:
1. استقلال المراجع:
فقد توصل البعض ٳلى أن زيادة دجة استقلال المراجع تزيد من جودة المراجعة ،كما أكدت العديد من الدراسات الاخرى ٳلى أنه يجب التحقق من مدى التزام مكاتب المراجعة بسياسات واجراءات الاستقلال عند ٳجراء مراجعة النظير.
2. خبرة فريق المراجعة:
توصلت أغلب الدراسات ٳلى وجود علاقة ايجابية بين الخبرة المهنية لفريق المراجعة وجودة المراجعة ،وأن الخبرة المهنية تعتبر أحد خصائص جودة المراجعة .
وأشارت العديد من الدراسات ٳلى أن الخبرة المهنية تمكن المراجعمن تخطيط وتنفيذ عملية المراجعة والتقرير عنها بكفاءة ،مما ينعكس ٳيجابيآ على جودة المراجعة.

3. الأشراف على فريق المراجعة:
توكل مهام الاشراف على عملية المراجعة عادة ٳلى الماجعين الذين يشغلون مستويات تنظيمية عليا. فى ضوء هذه الأهمية لهذا العامل تناولت العديد من الدراسات علاقتة بجودة المراجعة، والتى اشارت نتائجها ٳلى أن اشتراك المدير المشرف فى عملية المراجعة بشكل نشط يعتبر من أهم خصائص جودة المراجعة،وأن الأشراف عامل يؤثر بشكل جوهرى على جودة المراجعة.
4. الاتصال الجيد مع العميل:
- يعد هذا العامل من العوامل المهمة فى مجال جودة المراجعة بسبب:
• أن المراجعين يعتمدون على موظفى منشأة العميل فى الحصول على المعلومات المهمة والتى تساعدهم على فهم طبيعة نشاط العميل ،والحصول علي الأدلة التى يصعب الحصول عليها من المستندات والدفاتر الموجودة بحوزتهم.
• ٳن خدمة المراجعة تعتمد على العلاقة المباشرة بين العملاء ومكتب المراجعة ، وقد توصلت العديد من الدراسات ٳلى أن الاتصالات الجيدة بين العميل والمراجع تعتبرأحد الخصائص التى تشير ٳلى تحقق جودة المراجعة ،فقد توصلت ٳحدى الدراسات ٳلى أن الزيارات المتكررة لموقع العميل من قبل الشريك المشرف على عملية المراجعة يعتبر أحد العناصر المكونة لجودة المراجعة.
5. خبرة مكتب المراجعة بالصناعة التى تنتمى اليها العميل:
مكتب المراجعة ذا الخبرة بالصناعة يمكن ان يؤكد اكتشاف التحريف فى القوائم المالية نظرا لتمتعة بقدر كبير من الخبرة فى الصناعة التى تخصص فيها.

ثالثا:العوامل المؤثرة على جودة المراجعة والمرتبطة بالمنشأة محل المراجعة:
هذه العوامل تتمثل فى:
1. حجم المنشأة محل المراجعة وقوتها المالية:
يجمع العديد من الباحثين ٳلى أنة كلما زاد حجم المنشأة محل المراجعة كلما زادت حاجتها ٳلى خدمة مراجعة ذات جودة عالية ،وذلك لمحاولة طمأنة الملاك والدائنين بأن القوائم المالية تعكس فعلآ المركز المالى السليم للمنشأة تستخدم العديد من المؤشرات لقياس حجم المنشأة مثل:
(ٳجمالى القيمة الدفترية للأصول ،وٳجمالى قيمة الٳيرادات، وعدد العاملين بالشركة )
أجريت العديد من الدراسات والتى توصلت فى مجملها ٳلى نتائج متناقضة وذلك كما يلى:
• أشارت بعض الدراسات ٳلى وجود علاقة سلبية بين جودة المراجعة وكبر حجم العميل وقوة مركزه المالى،حيث أشارت بعض الدراسات ٳلى أن كبر حجم المنشأة وقوة مركزها المالى قد تجعل العميل يمارس بعض الضغوط على المراجع ، وذلك توصلا ٳلى وجود علاقة سلبية بين جودة المراجعة وكبر حجم العميل وقوة مركزه المالى.
• أشارت دراسات أخرى ٳلى وجود علاقة ٳيجابية بين جودة المراجعة وحجم العميل وقوة مركزه المالى ،حيث أشارت نتائج بعض الدراسات ٳلى وجود علاقة ايجابية بين جودة المراجعة وحجم المنشأة محل المراجعة.
• أشارت دراسات من ناحية ثالثة بأن حجم منشأة العميل وقوتها المالية لا يؤثران على جودة المراجعة ،حيث قد توصل البعض ٳلى أن حجم منشأة العميل وقوتها المالية لا ترتبط بأى علاقة مع جودالمراجعة أو لا يؤثران على جودة المراجعة.
2.هيكل الرقابة الداخلية:
عرف المعهد الأمريكى للمحاسبين القانونيين بالرقابة الداخلية بأنها"الخطة التنظيمية وكل مايرتبط بها من وسائل وٳجراءات يتبناها المشروع للمحافظة على الأصول ،واختيار دقةالحسابات ودرجة الاعتماد عليها ، وتنمية كفاءة العمل ، وتشجيع ٳتباع السياسات الٳدارية الموضوعية.
فقد تناولت العديد من الدراسات أثر ذلك على جودة المراجعة ، والتى أشارت ٳلى أن وجود هيكل رقابة داخلية فعال يعتبر أحد العوامل المؤثرة على جودة المراجعة.